Сборник «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложен

107031, Москва, ул. Петровка, д. 19, стр. 6; HYPERLINK «http://www.mosnalogi.ru» www.mosnalogi.ru; тел. (495)775-59-32

СБОРНИК

«Актуальные вопросы

бухгалтерского учета и налогообложения

в кредитных организациях»

№08-2009

По материалам консультаций

за АВГУСТ 2009 г.

г. Москва

Содержание

TOC \o «1-3» \h \z \u HYPERLINK \l «_Toc239655877» О формировании резервов по сомнительным долгам PAGEREF _Toc239655877 \h 3

HYPERLINK \l «_Toc239655878» О выполнении банком функций налогового агента при брокерском обслуживании физических лиц PAGEREF _Toc239655878 \h 10

HYPERLINK \l «_Toc239655879» О налоге на доходы физических лиц при списании ссудной задолженности за счет сформированного резерва PAGEREF _Toc239655879 \h 14

HYPERLINK \l «_Toc239655880» О наложении ареста на счет клиента PAGEREF _Toc239655880 \h 20

HYPERLINK \l «_Toc239655881» Об учете судебных издержек PAGEREF _Toc239655881 \h 25

HYPERLINK \l «_Toc239655882» Об обложении НДС услуг, связанных с предоставлением кредита PAGEREF _Toc239655882 \h 29

HYPERLINK \l «_Toc239655883» Об определении материальной выгоды и удержании налога на доходы физических лиц по вкладам PAGEREF _Toc239655883 \h 35

HYPERLINK \l «_Toc239655884» Об обложении НДС доходов, сформированных за счет списания остатков на расчетном счете при его закрытии PAGEREF _Toc239655884 \h 40

HYPERLINK \l «_Toc239655885» О применении п.3.49. части II Положения № 302-П PAGEREF _Toc239655885 \h 42

HYPERLINK \l «_Toc239655886» О налоговом учете операций с векселями, номинированными в иностранной валюте PAGEREF _Toc239655886 \h 47

HYPERLINK \l «_Toc239655887» Об учете векселя, на котором проставлен аваль физического лица PAGEREF _Toc239655887 \h 51

HYPERLINK \l «_Toc239655888» О применении на практике требований Положения Банка России № 262-П PAGEREF _Toc239655888 \h 56

HYPERLINK \l «_Toc239655889» О бухгалтерском учете последующей ипотеки и закладных PAGEREF _Toc239655889 \h 60

HYPERLINK \l «_Toc239655890» О налоговом учете пени за несвоевременное исполнение обязательств по кредитным договорам PAGEREF _Toc239655890 \h 63

HYPERLINK \l «_Toc239655891» Об определении категории транспортного средства PAGEREF _Toc239655891 \h 70

HYPERLINK \l «_Toc239655892» Об отражении сумм расходов и сумм НДС по договору уступки права требования (цессии) доли нежилого помещения PAGEREF _Toc239655892 \h 76

HYPERLINK \l «_Toc239655893» Об определение Крз для расчета норматива Н6 PAGEREF _Toc239655893 \h 82

HYPERLINK \l «_Toc239655894» О начислении амортизации по жилому помещению PAGEREF _Toc239655894 \h 87

Аудиторско-консультационная группа

«Коллегия Налоговых Консультантов»

предлагает услуги:

— аудиторское сопровождение кредитных организаций;

— аудит заемщиков;

— подтверждение отчетности заемщиков для ЦБ;

— общий аудит (аудит предприятий);

— налоговый аудит банков и предприятий;

— международные стандарты финансовой отчетности (МСФО);

— ведение налоговых споров;

— консалтинг;

— а также другие услуги высоко профессиональных специалистов бухгалтерии, налогообложения, финансового анализа и права.

www.mosnalogi.ru

(495)775-59-32

О формировании резервов по сомнительным долгам

Описание ситуации.

В соответствии со ст. 266 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.

Вопрос.

В случае если на конец отчетного периода обеспечение по кредиту является недостаточным для покрытия всей суммы просроченных процентов ввиду его обесценения, вправе ли Банк сформировать резерв по сомнительным долгам в части просроченной задолженности по процентам, превышающей оценочную сумму обеспечения? При этом оценка обеспечения производится Банком самостоятельно на последний день отчетного периода в соответствии с установленными внутренними документами Банка.

Мнение консультантов.

В отсутствие четкой и единообразной точки зрения в рассматриваемой ситуации практически невозможно определить – какую позицию займут фискальные органы при осуществлении мероприятий налогового контроля.

Налоговые риски в случае создания резерва по сомнительным долгам в анализируемой ситуации достаточно вероятны и существенны.

Вместе с тем, на наш взгляд, в случае создания резерва по сомнительным долгам в анализируемой ситуации, у Банка есть шанс защитить свою позицию в споре с налоговыми органами, используя в качестве аргументов выводы, приведенные в разделе «Обоснование мнения консультантов»

Принимая во внимание разъяснительные письма Минфина РФ, Банку придется принимать решение под собственную ответственность либо обращаться в Минфин РФ за адресным разъяснением.

Обоснование мнения консультантов.

В экономической литературе понятие «резерв» (фр. reserve от лат. reservo — сберегаю) определяется как запас чего-либо (товаров, денежных средств, иностранной валюты и т.п.) на случай надобности; источник, из которого черпаются специально сохраняемые ресурсы в случае острой необходимости их использования.

В контексте Главы 25 НК РФ резерв по сомнительным долгам представляет собой создание запаса расходов в целях:

снижения налоговой нагрузки по налогу на прибыль в текущий момент времени, когда в соответствии с методом начисления доходы считаются уже полученными, но оплата за отгруженный товар/оказанные услуги контрагентом в установленные договором сроки не произведена;

использования зарезервированных средств в случае необходимости (и правовой возможности) в качестве источника для списания задолженности при ее переклассификации из сомнительной в безнадежную.

Право выбора создавать или нет резерв по сомнительным долгам является для налогоплательщика законной возможностью регулирования собственной налоговой нагрузки. Решение о создании резерва по сомнительным долгам в целях налогообложения налогоплательщик принимает самостоятельно. Иными словами, формирование резерва является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Вместе с тем необходимо отметить, что, как следует из нормы подпункта 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ, эта возможность предоставлена исключительно организациям, применяющим метод начисления.

Наряду с этим, пунктом 3 статьи 266 НК РФ право создания резервов по сомнительным долгам в отношении доходов в виде процентов по долговым обязательствам, не оплаченным в срок, предоставлено банкам.

Согласно пункту 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

При этом, статья 266 НК РФ не содержит ответа на вопрос правомерности формирования резерва по сомнительной задолженности в виде неполученных банками процентов по кредиту в случае, когда обеспечение не полностью покрывает общую сумму основного долга и процентов за пользование кредитом.

Формулировки нижеприведенных Писем Минфина РФ не позволяют четко определить, имеют ли право банки создавать резервы по сомнительным долгам в соответствии со статьей 266 НК РФ в отношении процентов, не погашенных в срок, если обязательства, вытекающие из кредитного договора, в совокупности основного долга и процентов, обеспечены не в полном объеме (частично):

Цитата из Письма

Дата и номер Письма Минфина РФ

«Если на указанную дату при наличии просроченной задолженности по процентам обеспечение отсутствует, банк имеет право создавать резерв по сомнительным долгам»

от 16.04. 2009г.

№ 03-03-06/2/85

«Учитывая, что в отношении ссудной задолженности и задолженности в виде процентов Кодексом установлен различный порядок формирования резервов и списания для целей налогообложения прибыли, банк вправе учитывать при формировании резерва по сомнительным долгам в порядке, установленном ст. 266 Кодекса, задолженность по процентам, в случае если сумма основного долга списана с баланса банка в соответствии с Положением N 254-П»

от 25.11.2008 г.

№ 03-03-06/2/158

«Таким образом, банк формирует резерв по сомнительным долгам под суммы просроченных процентов по кредитам, не обеспеченным залогом, поручительством или банковской гарантией.

Если задолженность не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией, в том числе вследствие утраты обеспечительных функций по причине, например, утраты залога, смерти поручителя и т.п., задолженность может быть признана сомнительным долгом»

от 06.03.2008г.

№ 03-03-06/2/23.

«Таким образом, если задолженность по ипотечному кредиту не обеспечена залогом и является сомнительной, то в этом случае банк формирует резервы по сомнительным долгам на сумму сомнительной задолженности по процентам.

При этом на сумму неустойки или других санкций за несвоевременное погашение кредита резерв по сомнительным долгам не формируется»

от 20.02.2008г.

№ 03-03-06/2/14

«Если кредит обеспечен залогом, поручительством или банковской гарантией, то в соответствии со ст. ст. 266 и 292 Кодекса резервы по сомнительным долгам и на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности в целях налогообложения прибыли не создаются. В этом случае банк погашает нереальную ко взысканию задолженность по процентам в соответствии с п. 2 ст. 266 Кодекса»

от 03.05.2007г.

№ 03-03-06/2/80

«Следовательно, банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам по признанной безнадежной (нереальной ко взысканию) задолженности в виде процентов по долговым обязательствам, не обеспеченным залогом, поручительством или банковской гарантией».

от 29.03.2007г.

№ 03-03-06/2/55

«Согласно п. 1 ст. 266 Кодекса сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией».

от 11.08.2005 г.

№ 03-03-04/2/45

По мнению специалистов финансового ведомства и налоговых органов, изложенному в Письмах Минфина РФ от 27.12.2005г. № 03-03-04/2/141 и ФНС России от 20.01.2005г. № 02-3-08/274, при наличии любого обеспечения, указанного в статье 266 НК РФ, в том числе недостаточного для покрытия задолженности в полном размере, независимо от его состояния и сохранности, вся задолженность считается обеспеченной либо недостаточно обеспеченной и не может быть классифицирована в качестве сомнительного долга.

Иными словами, при наличии обеспечения, вне зависимости от полноты или недостаточности обеспечения для покрытия задолженности, по мнению специалистов Минфина РФ и ФНС РФ, задолженность по процентам не могла быть признана сомнительной и, следовательно, налогоплательщик не имел права создать и учесть в целях налогообложения резерв по сомнительным долгам на основании статьи 266 НК РФ.

Однако, исходя из содержания Приложения № 6 к Письму ФНС России в от 02.05.2006г. № ГВ-6-02/466, по мнению консультантов, можно предположить, что неполученные проценты по кредитам можно признать сомнительной задолженностью в целях налогового учета, если размер обеспечения (залога, поручительства, банковской гарантии) не покрывает сумму процентов по кредиту. При этом должны соблюдаться одновременно два условия:

1) размер (стоимость) залога (поручительства, банковской гарантии) не покрывает всю сумму задолженности по кредиту — сумму основного долга и процентов;

2) в кредитном договоре предусмотрено погашение основного долга в первую очередь и/или в кредитном договоре содержится оговорка, согласно которой банк может менять очередность погашения ссудной задолженности и процентов по своему усмотрению (т.е. банк согласно условиям кредитного договора имеет право при недостаточности средств, поступающих в погашение задолженности по кредитному договору, в том числе средств, полученных от реализации залога, производить в первую очередь погашение суммы основного долга по кредиту).

Наряду с этим, специалисты Минфина РФ в Письмах от 27.12.2005г. № 03-03-04/2/141 и от 26.12.2006г. № 03-03-04/2/264, в понимании их содержания консультантами, связывали право создания резерва по сомнительным долгам в виде задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов с наличием в кредитном договоре оговорки относительно обеспечения задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов:

Цитата из Письма

Дата и номер Письма Минфина РФ

«Если заемщик не исполняет свои обязательства по кредитному договору в установленные им сроки в части погашения задолженности в виде процентов и ссуда при этом обеспечена или недостаточно обеспечена и отсутствуют какие-либо специальные оговорки относительно обеспечения задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов, то у банка, например, возникающие просроченные проценты будут являться либо обеспеченной задолженностью, либо недостаточно обеспеченной задолженностью и не будут соответствовать определению сомнительного долга, под который можно создать резерв согласно ст. 266 НК РФ.

Таким образом, для целей налогообложения прибыли не признается сомнительным долгом любая задолженность, обеспеченная залогом. При этом не является существенным фактором состояние залога и его сохранность, так как эти вопросы регулируются гражданским законодательством».

от 27.12.2005г.

№ 03-03-04/2/141

«В случае если заемщик не исполняет свои обязательства по кредитному договору в установленные им сроки в части погашения задолженности в виде процентов и ссуда при этом обеспечена или недостаточно обеспечена и отсутствуют какие-либо специальные оговорки относительно обеспечения задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов, то у банка возникающие просроченные проценты будут являться либо соответственно обеспеченной задолженностью, либо недостаточно обеспеченной задолженностью и не будут соответствовать определению сомнительного долга, под который можно создать резерв согласно ст. 266 Кодекса».

от 26.12. 2006г.

№ 03-03-04/2/264

Таким образом, в отсутствие четкой и единообразной точки зрения в рассматриваемой ситуации практически невозможно определить – какую позицию займут фискальные органы при осуществлении мероприятий налогового контроля.

В связи с этим налоговые риски в случае создания резерва по сомнительным долгам в анализируемой ситуации достаточно вероятны и существенны.

Принимая во внимание Письмо Минфина России от 07.08.2007г. № 03-02-07/2-138, которым разъясняется порядок использования в практической работе письменных разъяснений Минфина России по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, в ситуации несогласованной позиции официальных органов по вопросу классификации задолженности в качестве сомнительной Банку придется либо принимать решение под собственную ответственность, либо обращаться в Минфин РФ за адресным разъяснениям.

Вместе с тем, на наш взгляд, в случае создания резерва по сомнительным долгам в анализируемой ситуации у Банка есть шанс защитить свою позицию в споре с налоговыми органами, используя в качестве аргументов выводы, приведенные в Письмах Минфина РФ от 27.12.2005г. № 03-03-04/2/141 и от 26.12. 2006г. № 03-03-04/2/264, а также пример, приведенный в пункте 6 Таблицы Приложения 6 к Письму ФНС РФ 02.05.2006г. № ГВ-6-02/466.

При этом, считаем необходимым обратить внимание Банка на, что Приложение 6 к Письму ФНС РФ 02.05.2006г. № ГВ-6-02/466 принималось во внимание и судебными органами, например ФАС Поволжского округа (Постановление кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений, постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу, от 26.01.2007г. по Делу № А57-123/06-28): «Согласно приложению N 6 к письму Федеральной налоговой службы от 02.05.2006 N ГВ-6-02/[email protected] размер резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности зависит от финансового состояния заемщика, прохождения кредита. Обычно не реже 1 раза в квартал банком проводится проверка состояния залога. В результате чего по кредиту может измениться категория и соответственно размер резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности. При документальном подтверждении потери залога или в случае, если размер залога не покрывает сумму процентов по кредиту, по просроченным процентам начинает формироваться резерв сомнительных долгов в соответствии со ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации. …

В сумму основного долга не включаются обусловленные законом, обычаями делового оборота или договором платежи в виде процентов за пользование ссудой, комиссионные, неустойки, а также иные платежи в пользу кредитной организации, вытекающие из договора (далее — проценты по ссуде). Приложением N 1 к Положению N 254-П определен перечень денежных требований и требований, вытекающих из сделок с финансовыми инструментами, признаваемых ссудами. В указанном перечне отсутствуют проценты по долговым обязательствам.

Таким образом, проценты по кредитам не являются ссудной и приравненной к ней задолженностью.

Судами установлено, что задолженность по кредитным договорам N 651/1 от 03.06.2003, N 419/1 от 06.09.2001, N К-043/4 от 19.02.2002 фактически не обеспечена залогом в связи с отсутствием залогового имущества, более того, кредитными договорами не предусмотрено обеспечение залогом задолженности по неуплаченным процентам».

Со своей стороны рекомендуем Банку с целью предупреждения возможных налоговых рисков при создании резервов по сомнительным долгам в случае, когда залог, поручительство, гарантия первоначально обеспечивают обязательства по кредитному договору не в полном объеме или перестают их обеспечивать в связи с проведением оценки справедливой стоимости залога (переоценкой) на основании положений внутренних нормативных актов, составленных в соответствии с требованием пункта 2.3 Положения № 254-П, обратить особое внимание на следующие моменты.

1. Во внутреннем регламенте следует закрепить четкий порядок и периодичность определения (переоценки) справедливой стоимости залога, то есть такой его цены, по которой залогодатель, в случае если бы он являлся продавцом имущества, предоставленного в залог, имея полную информацию о стоимости имущества и не обязанный его продавать, согласен был бы его продать, а покупатель, имеющий полную информацию о стоимости указанного имущества и не обязанный его приобрести, согласен был бы его приобрести в разумно короткий срок, не превышающий 180 календарных дней.

2. Решение о создании резерва и порядок его формирования должны быть отражены Банком в Учетной политике в целях налогообложения.

3. Для подтверждения правомерности отнесения задолженности к категории сомнительных долгов необходимо:

наличие в договоре кредитования указания о конкретном сроке погашения задолженности;

включить в кредитный договор специальные оговорки относительно обеспечения задолженности, которая может образоваться в связи с невыплатой процентов;

включить в кредитный договор и договор залога условие о возможности/необходимости проведении переоценки заложенного имущества;

оформить документально осуществление переоценки обеспечения в виде залога;

оформить документально расчет предельной суммы резерва по сомнительным долгам;

провести и оформить документально результаты проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

4. Исчисление срока задолженности в целях формирования резерва (45, 90 дней) начинать с даты признания задолженности сомнительной, а не с даты возникновения самой задолженности.

При определении срока задолженности в целях формирования резерва (45, 90 дней) по не погашенным в срок процентам учитывать срок просрочки именно задолженности по процентам, а не срок просрочки суммы основного долга по кредиту (если он просрочен).

5. С целью более детального отслеживания сомнительной задолженности, а также сумм резервов по сомнительным долгам в аналитический налоговый регистр, формируемый для расчета резервов по сомнительным долгам, включать следующую информацию:

наименование контрагента;

реквизиты договора/соглашения, по которому сформировалась задолженность;

вид сомнительной задолженности;

сумму задолженности;

валюту задолженности;

срок возникновения задолженности;

наличие обеспечения (если таковое имеется);

мероприятия по взысканию задолженности (с указанием реквизитов документов, в соответствии с которыми задолженность признана сомнительной);

предельный размер резерва по сомнительным долгам, определяемый в соответствии со статьей 266 НК РФ;

сумму созданного резерва по сомнительному долгу;

сумму расходов/доходов по созданию/восстановлению резерва;

сумму, направленную на списание долга;

дату списания долга (при наличии таковой).

Целесообразно разделить указанный регистр на различные отчетные формы (например, по созданию/восстановлению резерва по сомнительным долгам и по инвентаризации сомнительной задолженности), что позволит получать достоверную информацию о составе и размерах резерва, состоянии сомнительной задолженности. Кроме того, при необходимости представления указанных документов налоговым органам у последних появляется возможность выбора той или иной формы.

В последующем необходимо осуществлять на постоянной основе мониторинг правильности:

заполнения инвентаризационных форм;

определения состава и структуры задолженности, включенной в инвентаризационные формы;

формирования элементов расчетной базы;

исчисления сроков возникновения задолженности;

восстановления сумм резервов при погашении задолженности и факт поступления денежных средств;

определения размера предельной суммы резерва,

а также, соответствие данных по формированию резерва, отраженных на счетах налогового учета, сведениям, указанным в декларации по налогу на прибыль.

Документы и литература.

НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.98г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

Положение № 254-П — Положение о порядке формирования кредитными организациями резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности от 26.03.2004г. № 254-П.

О выполнении банком функций налогового агента при брокерском обслуживании физических лиц

Описание ситуации.

В рамках договора о брокерском обслуживании на рынке ценных бумаг (далее — Договор) Банк совершает за вознаграждение по поручению физического лица (далее – Клиента) юридические и иные действия, связанные с совершением сделок с ценными бумагами.

В частности, Клиент осуществляет операции с облигациями, условиями выпуска которых предусматривается выплата процентного (купонного) дохода, а также частичное погашение номинальной стоимости облигации.

Вопрос.

Просим Вас высказать мнение по следующим вопросам:

1) Является ли Банк налоговым агентом в случае выплаты Клиенту в рамках Договора доходов в виде процентов (купонов) при продаже или погашении облигаций, а также при выплате Клиенту купона эмитентом?

2) Подлежит доход Клиента в виде купона по облигациям, полученного от эмитента, уменьшению на сумму накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченного Клиентом при приобретении облигаций (при документальном подтверждении), в случае если данные облигации не реализованы (не погашены) физическим лицом (эмитентом)?

3) Подлежит ли налогообложению налогом на доходы физических лиц доход, полученный Клиентом при возврате ему части номинальной стоимости облигаций, и является ли Банке в данном случае налоговым агентом?

Мнение консультантов.

1) Банк не является налоговым агентом в случае выплаты эмитентом процентного (купонного) дохода по облигациям.

Банк является налоговым агентом в случае проведения им операций купли-продажи облигаций в рамках заключенного с Клиентом Договора о брокерском обслуживании.

2) При выплате купона накопленный процентный (купонный) доход, уплаченный продавцу при покупке ценных бумаг, не учитывается в целях исчисления налоговой базы по НДФЛ.

3) Часть номинальной стоимости облигации, возвращенная эмитентом держателю, не является доходом и не облагается НДФЛ.

Обоснование мнения консультантов.

При ответе на вопрос консультанты рассматривали только случай, когда Банк действует в рамках договора о брокерском обслуживании. Случай, когда Банк является эмитентом облигации, не рассматривался.

По вопросу 1.

Дивиденды и проценты, полученные физическими лицами от источников в Российской Федерации, являются объектом обложения налогом на доходы физических лиц (далее по тексту — НДФЛ) (пункт 1 статьи 207, пункт 1 статьи 208, статья 209 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить налог с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей. Исключение составляют доходы, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ.

Статьей 214.1 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом которых являются ценные бумаги.

В отношении доходов по операциям с ценными бумагами налоговыми агентами признаются только те организации, которые в отношениях с налогоплательщиком действуют в качестве брокеров, доверительных управляющих или иных лиц, совершающих операции по договору поручения, комиссии или иному договору в пользу плательщика (пункт 8 статьи 214.1 НК РФ).

По смыслу положений пункта 1 статьи 214.1 НК РФ объектом обложения НДФЛ в порядке, установленном данной статьей, являются доходы, полученные по следующим операциям:

— купли-продажи ценных бумаг, обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг;

— с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги или фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг;

— погашения инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов;

— с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги или фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг, осуществляемым доверительным управляющим (за исключением управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд) в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), являющегося физическим лицом.

Выплата процентных (купонных) доходов не поименована в пункте 1 статьи 214.1 НК РФ, и, соответственно, определение налоговой базы, исчисление и уплата налога с доходов, получаемых физическим лицом при совершении такой операции, не подпадает под действие статьи 214.1 НК РФ и производится в общем порядке, установленном для налоговых агентов главой 23 НК РФ.

Специалисты Минфина РФ в Письме № 03-04-06-01/140 от 19.06.2009г. поясняют, что организацией, выплачивающей доход в виде купона, является эмитент облигации. Если владельцы облигаций уполномочивают Банк на получение дохода от эмитента, он должен сообщить сведения о владельцах эмитенту (реестродержателю) ценных бумаг. В этом случае организация – эмитент, выплачивающая купонный доход, является налоговым агентом. Если Банк не имеет установленной законом или договором обязанности сообщать эмитенту (реестродержателю) о владельцах ценных бумаг, эмитент, не имеющий возможность идентифицировать налогоплательщика, не признается налоговым агентом. В таких случаях налогоплательщики в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 и пунктами 2 и 3 статьи 228 НК РФ при получении купонного дохода самостоятельно исчисляют суммы налога и представляют в налоговый орган по месту учета налоговую декларацию.

Таким образом, при выплате эмитентом процентного (купонного) дохода Банк не является налоговым агентом.

Операция купли-продажи ценных бумаг прямо поименована в пункте 1 статьи 214.1 НК РФ и потому на доходы по такой операции распространяется особый порядок, предусмотренный этой статьей. Банк в данном случае является налоговым агентом по НДФЛ.

Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумагами соответствующей категории, совершенных в течение налогового периода, за вычетом суммы убытков.

Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг в соответствии с пунктом 3 статьи 214.1 НК РФ определяется как разница между суммами доходов, полученными от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком (включая расходы, возмещаемые профессиональному участнику рынка ценных бумаг, управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд). К указанным расходам относятся, в частности, суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором (абзац 3 пункта 3 статьи 214.1 НК РФ), в том числе накопленный купонный доход.

Таким образом, Банк является налоговым агентом по НДФЛ в случае проведения им операций купли-продажи ценных бумаг в рамках Договора с Клиентом на брокерское обслуживание. При этом полученный Клиентом доход от такой операции подлежит уменьшению на сумму расходов на приобретение, в том числе на накопленный купонный доход, уплаченный продавцу.

Мнение консультантов по данному вопросу подтверждается письмами Минфина РФ № 03-04-05-01/514 от 02.07.2009г., № 03-04-06-01/65 от 25.03.2009г., письмом УФНС по г. Москве № 20-15/3/[email protected] от 23.03.2009г.

По вопросу 2.

Как сказано выше, порядок расчета налоговым агентом базы по НДФЛ изложен в статье 226 НК РФ. Исчисление налоговой базы и уплата налога в соответствии с указанной статьей производятся налоговым агентом (в данном случае — эмитентом) в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является этот налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ. Исчисление суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.

Расходы налогоплательщика (Клиента), связанные с покупкой облигации по брокерскому договору с Банком, в том числе накопленный купонный доход, уплаченный продавцу, не связаны с доходом от эмитента в виде купона (процентов). Исчисление дохода, подлежащего обложению, осуществляется по различным нормам НК РФ (статья 214.1 и 226 НК РФ соответственно). Таким образом, при выплате купона указанные расходы не учитываются в целях исчисления налоговой базы по НДФЛ. Данные расходы учитываются при исчислении базы по НДФЛ при проведении операций купли-продажи ценных бумаг (см. выше).

По вопросу 3.



Страницы: Первая | 1 | 2 | 3 | ... | Вперед → | Последняя | Весь текст